注册税务师《税法二》第一章精讲讲义：第3节

　　
　　【例题1·计算题】某玻璃厂2010年销售收入2800万元，对灾区重建捐赠自产产品一批，不含税市价200万元，收取某项专利技术使用费 200万元，对外投资获得的投资收益200万元。广告费支出300万元，业务宣传费340万元，则计算应纳税所得额时调整所得是多少?
　　【答案及解析】
　　广告费和业务宣传费扣除标准=(2800+200+200)×15%=480(万元)，
　　广告费和业务宣传费实际发生额=300+340=640(万元)，超标准640-480=160(万元)，
　　调整所得就是160万元。
　　【例题2·单选题】2008年某居民企业实现收入2000万元，发生现金折扣l00万元，接受捐赠收入100万元，转让无形资产所有权收入20 万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。2008年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合 计( )万元。
　　A.294.5 B.310 C.325.5 D.330
　　【答案】B
　　【解析】销售商品涉及现金折扣，应按照折扣前的金额确定销售收入。业务招待费按发生额的60%扣除，但不得超过当年销售收入的5‰;广告费和业务宣传费不得超过当年销售收入的15%。可扣除业务招待费=2000×5‰=10<30×60%;
　　可扣除广告费、业务宣传费=2000×15%=300(万元);
　　2008年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计=10+300=310(万元)。
　　9.环境保护专项资金
　　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除;上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
　　【解释1】注意是提取数而不是发生数。(可以提而不用)
　　【解释2】还要注意的是专项资金提取后改变用途的，不得扣除(小计算)。
　　10.租赁费
　　(1)属于经营性租赁方式租入的固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除;
　　(2)属于融资性租赁方式租入的固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除;租赁费支出不得扣除。
　　【例题·计算题】某企业2010年9月1日发生经营性租入固定资产业务，租赁期10个月，租赁费10万元，企业当年实际列支租赁费10万元。
　　【答案及解析】
　　2010年税前允许扣除额=10÷10×4(月)=4(万元)。
　　11.劳动保护费
　　企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
　　【解释1】劳动保护支出主要是工作服、安全保护用品、防暑降温品等，注意是合理的。
　　【解释2】在实践中要注意区分工资薪金支出、福利费支出和劳保的区别。劳保不能发放现金，否则将被视作工资薪金支出或福利费支出。例如，企业发 放防暑降温品属于劳动保护支出，合理的即可扣除;企业发放防暑降温费，属于福利费，受企业实际发放的工资薪金总额14%的比例限制。
　　12.公益性捐赠支出(重要)
　　企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　【解释1】公益性捐赠的扣除，必须同时符合三个条件：第一，这种捐赠必须是公益性的，非公益性的不得扣除;第二，这种捐赠必须是间接发生的，直接的捐赠不得扣除;第三，这种捐赠必须是通过非营利机构或政府机构发生的捐赠，通过盈利机构或个人发生的捐赠不得扣除。
　　【解释2】年度利润总额，是指企业依照国家会计制度的规定计算的年度会计利润。
　　【解释3】纳税人发生的非公益性捐赠不得扣除;纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除;纳税人通过盈利机构发生的捐赠也不得扣除。
　　【解释4】公益性捐赠包括货币捐赠和非货币捐赠(一般考货币性捐赠);接受捐赠的货币性资产，应当按照实际收到的金额计算;接受捐赠的非货币资产，应当以其公允价值计算。
　　【解释5】公益、救济性捐赠扣除限额的计算
　　第一，计算会计利润金额，以"会计利润"乘以税收规定的扣除比例计算，计算出公益救济性捐赠的扣除限额;
　　第二，确定在税前扣除的"允许税前扣除的公益救济性捐赠限额"。
　　一是如果实际发生的公益性捐赠支出大于或等于"公益救济性捐赠的扣除限额"时，按公益救济性捐赠的扣除限额。
　　二是如果实际的公益性捐赠支出小于"公益救济性捐赠的扣除限额"，据实扣除公益性捐赠支出。
　　
　　【例题1·计算题】某生产性企业(居民企业)2010年度收入总额为200万元，企业发生的成本费用(包含营业外支出)共计100万元。当年" 营业外支出"账户中列支了通过当地民政部门向灾区的捐赠15万元;通过四川当地某关联企业向灾区捐赠了10万元。假设除此之外没有其他纳税调整，该企业 2010年应缴纳的企业所得税为多少万元。
　　【答案及解析】公益捐赠的扣除限额=利润总额×12%=(200-100)×12%=12(万元)，实际公益性捐赠为15万元，税前准予扣除的 公益捐赠为12万元，纳税调整额=15-12=3(万元)。通过企业的捐赠不能扣除，也应该调增所得额10万元。该企业2010年应缴纳的企业所得税= (100+3+10)×25%=28.25(万元)。
　　【例题2·单选题】2008年某居民企业主营业务收入5000万元、营业外收入80万元，与收入配比的成本4100万元，全年发生管理费用、销 售费用和财务费用共计700万元，营业外支出60万元(其中符合规定的公益性捐赠支出50万元)，2007年度经核定结转的亏损额30万元。2008年度 该企业应缴纳企业所得税( )万元。
　　A.47.5
　　B.53.4
　　C.53.6
　　D.54.3
　　【答案】B
　　【解析】企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除，扣除限额=(5000+80-4100-700-60)×12%=220×12%=26.4(万元)，当年应纳税所得额=220+(50-26.4)-30=213.6(万元)，2008年度该企业应缴纳企业所得税=213.6×25%=53.4(万元)。

13.总机构分摊的费用
　　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
　　14.资产损失
　　(1)企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除;
　　(2)企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失-起在所得税前按规定扣除。
　　【例题·单选题】某企业在2010年因管理不善毁损一批库存材料，账面成本10139.5元(含运费139.5元)，保险公司审理后同意赔付8000元，该企业的损失得到税务机关的审核和确认，在所得税前可扣除的损失金额为( )。
　　A.2139.5元
　　B.3850元
　　C.2863.22元
　　D.2900元
　　【答案】B
　　【解析】企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税额中抵扣的进项税额，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。
　　不得抵扣的进项税=(10139.5-139.5)×17%+139.5/(1-7%)×7%=1710.5(元)。
　　在所得税前可扣除的损失金额为：10139.5+1710.5-8000=3850(元)。
　　15.其他项目
　　如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。
　　【例题·多选题】下列支出中，在符合真实性原则的前提下，可以从应纳税所得额中直接据实扣除的有( )。
　　A.违约金
　　B.诉讼费用
　　C.提取未付的职工工资
　　D.实际发生的业务招待费
　　E.购建固定资产的银行借款利息支出
　　【答案】AB
　　【解析】AB在符合真实性原则的前提下，可以从应纳税所得额中直接据实扣除;C尚未实际支付的工资，不得在企业所得税前扣除;D按照规定的标准计算扣除，不能直接扣除;E要处理好资本化与费用化之间的关系，不能直接据实扣除。
　　16.手续费及佣金支出(注意客观题)
　　非保险企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过服务协议或合同确认的收入金额的5%的部分，准予扣除;超过部分，不得扣除。保险企 业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%计算限额;人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。
　　【解释1】支付对象有限制。手续费、佣金的支付对象是具有合法经营资格的中介企业或中介个人。
　　不能是本企业雇员(工资薪金)，也不能是购买方(回扣、返利)。
　　【解释2】支付方式有限制。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。
　　【解释3】支付比例有限制。总的原则是企业发生的手续费越多，相应的扣除比例越高。
　　【解释4】支付基数有限制。非保险企业按合同金额计算限额。保险企业按保费收入扣除退保金后的余额计算限额。
　　【解释5】入账方式有限制。企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或者合同金额，并如实入账。企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
　　【解释6】资本化的手续费不得当期扣除。企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。(手续费、佣金资本化进了成本)
　　【解释7】企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
　　企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除，因为企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金应从溢价中扣除。而发行企业债权等债务性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金是可以税前扣除的。
　　17.企业员工服饰费用支出
　　企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。
　　18.航空企业空勤训练费
　　航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。
　　19.投资企业撤回或减少投资
　　投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。
　　被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整或调减其投资成本，也不得将其确认为投资损失。
　　【案例】A公司2010年以1000万元作为注册资本与其他企业联营设立M公司，占M公司30%股份，公司章程规定，A公司分红比例为35%。 2012年1月经股东会决议，同意A公司抽回其投资，A公司分得现金2500万元。截止2011年年底，M公司共有未分配利润和盈余公积3000万元。请 计算A公司的投资资产转让所得。
　　1000万元初始投资部分，首先确认为投资收回;同时相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得。A公司应该享有股息所得=3000×30%=900(万元)。
　　因此，A公司投资资产转让所得=2500-1000-900=600(万元)。
　　【解释】扣除的未分配利润和盈余公积金额只能按照注册资本比例，不能按照公司章程约定分红比例。

五、不得扣除的项目(掌握)
　　每一年的选择题都考,综合题有时候也考查。
　　计算应纳税所得额时不得扣除的项目：
　　1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;
　　2.企业所得税税款;
　　3.税收滞纳金;
　　4.罚金、罚款和被没收财物的损失;
　　【解释】罚金、罚款和被没收财物的损失，不包括纳税人按照经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费用。
　　银行按规定加收的罚息属于纳税人按照经济合同规定支付的违约金，不属于行政罚款。可以在企业所得税税前扣除。