第二节 民间非营利组织特定业务的核算

三、会费收入的核算

一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。民间非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入。

（一）收到时

1. 当期会费

借：银行存款等

贷：会费收入——非限定性收入（无限定用途）

——限定性收入（有限定用途）

2. 以后年度会费

借：银行存款等

贷：预收账款

（二）期末

借：会费收入——限定性收入

贷：限定性净资产

借：会费收入——非限定性收入

贷：非限定性净资产

【例 22-8 】某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的各单位会员应当按照上年度主营业务收入的 2 ‰交纳当年度会费，各个人会员应当每年缴纳 300 元会费，每年度会费应当在当年度 1 月 1 日至 12 月 31 日缴纳；当年度不能按时缴纳会费的会员，将在下一年度的 1 月 1 日自动取消会员资格。假设 20 × 9 年 1 月至 12 月，该社会团体每月分别收到单位会费 210 000 元（均以银行转账支付），个人会费 6 000 元（均以邮局汇款支付）。

　　账务处理如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 210 000

　　　　现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6 000

　　　贷：会费收入——非限定性收入——单位会费　　 210 000

　　　　　　　　　　　　　　　　　——个人会费　　　 6 000

【例 22-9 】某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的个人会员应当每年缴纳 450 元会费，每年度会费应当在当年度 1 月 1 日至 12 月 31 日缴纳。假设 20 × 9 年 1 月 1 日，该社会团体收到某个人通过邮局汇款支付的会费 1 800 元，该个人说明此款项是支付 20 × 9 年、 2 × 10 年、 2 × 11 年和 2 × 12 年四个年度的会费。

　　该社会团体的账务处理如下：

　　借：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 800

　　　贷：预收账款——××　　　　　　　　　　　　　 1 350

　　　　　会费收入——非限定性收入　　　　　　　　　　 450

【例 22-10 】 20 × 9 年 12 月 31 日，某社会团体“会费收入”科目的账面余额为 123 000 元，均属于非限定性收入。将“会费收入”科目明细科目的余额转入非限定性净资产。

　　该社会团体的账务处理如下：

　　借：会费收入——非限定性收入　　　　　　　　 123 000

　　　贷：非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　 123 000

【例题 2 •单选题】甲社会团体的个人会员每年应交纳会费 200 元，交纳期间为每年 1 月 1 日至 12 月 31 日，当年未按时交纳会费的会员下年度自动失去会员资格。该社会团体共有会员 1 000 人。至 2009 年 12 月 31 日， 800 人交纳当年会费， 150 人交纳了 2009 年度至 2011 年度的会费， 50 人尚未交纳当年会费，该社会团体 2009 年度应确认的会费收入为（ ）元。（ 2010 年）

A.190 000

B.200 000

C.250 000

D.260 000

【答案】 A

【解析】会费收入反映的是当期会费收入的实际发生额。有 50 人的会费没有收到，不符合收入确认条件。该社会团体 2009 年应确认的会费收入 =200 ×（ 800 ＋ 150 ） =190 000 （元）。

四、业务活动成本的核算

业务活动成本是指民间非营利组织为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。

如果民间非营利组织接受政府提供的专项资金补助，可以在“政府补助收入——限定性收入”科目下设置“专项补助收入”进行核算；同时，在“业务活动成本”科目下设置“专项补助成本”，归集当期为专项资金补助项目发生的所有费用。

（一）发生的业务活动成本

借：业务活动成本

贷：银行存款等

（二）会计期末

借：非限定性净资产

贷：业务活动成本

【例 22-11 】 20 × 9 年 8 月 5 日，某社会团体对外售出杂志 2 万份，每份售价 5 元，款项已于当日收到（假定均为银行存款），每份杂志的成本为 4 元。假定销售符合收入确认条件，不考虑相关税费。

　　该社会团体的账务处理如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　　贷：商品销售收入　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　借：业务活动成本——商品销售成本　　　　　　　 80 000

　　　贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 80 000

【例 22-12 】 20 × 9 年 12 月 31 日，某民间非营利组织“业务活动成本”科目的借方余额为 230 000 元。

　　该民间非营利组织的账务处理如下：

　　借：非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　 230 000

　　　贷：业务活动成本　　　　　　　　　　　　　　 230 000

五、净资产的核算

（一）净资产概述

按照是否受到限制，民间非营利组织的净资产分为限定性净资产和非限定性净资产。

（二）限定性净资产的核算

民间非营利组织应当设置“限定性净资产”科目来核算本单位的限定性净资产，并可根据本单位的具体情况和实际需要，在“限定性净资产”科目下设置相应的二级科目和明细科目。

1. 期末结转限定性收入

借：捐赠收入——限定性收入

　贷：限定性净资产

借：政府补助收入——限定性收入

　贷：限定性净资产

【例 22-13 】 20 × 9 年 11 月 5 日，某捐资举办的民办学校获得一笔 23 000 元的捐款，捐款人要求将款项用于奖励该校 2 × 10 年度科研竞赛的前十名学生。

　　账务处理如下：

　 （ 1 ） 20 × 9 年 11 月 5 日，收到捐款

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　贷：捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　 23 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，将捐赠收入结转为限定性净资产

　　借：捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　　 23 000

　　　贷：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

【例 22-14 】沿用【例 22-13 】。该民办学校在 20 × 9 年 12 月 7 日，又得到一笔 1 000 000 元的政府实拨补助款，要求用于资助贫困学生。

　　账务处理如下：

　 （ 1 ） 20 × 9 年 12 月 7 日，收到补助款

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　　贷：政府补助收入——限定性收入　　　　　　 1 000 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，将政府补助收入结转限定性净资产

　　借：政府补助收入——限定性收入　　　　　　 1 000 000

　　　贷：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

2. 限定性净资产的重分类

如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类，将限定性净资产转为非限定性净资产，借记“限定性净资产”科目，贷记“非限定性净资产”科目。

【例 22-15 】沿用【例 22-13 】假设该民办学校在 2 × 10 年 10 月将 20 × 9 年收到的 23 000 元捐款以现金的形式奖励给了科研比赛的前十名学生。

　　该民办学校的账务处理如下：

　　借：业务活动成本　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　借：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　 23 000

　　　贷：非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　 23 000

（三）非限定性净资产的核算

1. 期末结转非限定性收入

借：捐赠收入——非限定性收入

　贷：非限定性净资产

借：非限定性净资产

　贷：业务活动成本

2. 限定性净资产的重分类

如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类。

【例 20-16 】 20 × 9 年 2 月 4 日，某基金会取得一项捐款 600 000 元，捐赠人限定将该款项用于购置化疗设备。 2 × 10 年 1 月 12 日，某基金会购入设备，价值 550 000 元。 2 × 10 年 2 月 19 日，经与捐赠人协商，捐赠人同意将剩余的款项 50 000 元留归该基金会自主使用。

　 （ 1 ） 20 × 9 年 2 月 4 日，取得捐赠

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　　贷：捐赠收入——限定性收入　　　　　　　　　 600 000

　 （ 2 ） 20 × 9 年 12 月 31 日，将捐赠收入结转到限定性净资产

　　借：捐赠收入　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　　贷：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　 （ 3 ） 2 × 10 年 1 月 12 日，购入设备

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　由于该捐赠的限定条件已经满足，应当记录限定性净资产的重分类。

　　借：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　 550 000

　　　贷：非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　 550 000

　 （ 4 ） 2 × 10 年 2 月 19 日，将限定性净资产进行重分类

　　借：限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　　 50 000

　　　贷：非限定性净资产　　　　　　　　　　　　　　 50 000

【例题 3 •判断题】民间非营利组织的限定性净资产的限制即使已经解除，也不应当对净资产进行重新分类。（ ）（ 2012 年）

【答案】×

【解析】如果限定性净资产的限制已经解除，期末应当对其进行重分类，将其转入非限定性净资产。

3. 调整以前期间非限定性收入、费用项目

如果因调整以前期间非限定性收入、费用项目而涉及调整非限定性净资产的，应当就需要调整的金额，借记或贷记有关科目，贷记或借记“非限定性净资产”科目。

【例 22-17 】 20 × 9 年 5 月 16 日，某基金会发现上一年度的一项无形资产摊销 6 000 元未记录。

　　该基金会应当追溯调整 20 × 8 年度业务活动中的管理费用（调增 6 000 元），减少非限定性净资产期初数 6 000 元。账务处理如下：

　　借：非限定性净资产（期初数）　　　　　　　　　 6 000

　　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 6 000

第三节 民间非营利组织的财务会计报告

《民间非营利组织会计制度》规定， 民间非营利组织的会计报表至少应当包括资产负债表、业务活动表和现金流量表三张基本报表 ，同时民间非营利组织 还应当编制会计报表附注 ，在会计报表附注中侧重披露编制会计报表所采用的会计政策、已经在会计报表中得到反映的重要项目的具体说明和未在会计报表中得到反映的重要信息的说明等内容。

本章小结

1. 掌握民间非营利组织会计核算的特点和会计要素

2. 掌握民间非营利组织特定业务的核算

3. 掌握民间非营利组织财务会计报告的构成